一、案情简介及介绍“虚开”主从犯认定的分歧

2018年左右，被告人C和Z认识，期间C经Z提议和Z约定在无实物交易的情况下，以收取票面金额 4%、4. 5%、5%、5. 5%等开票费的方式，由C介绍企业到Z经营的A公司购买增值税专用发票，并商定由Z支付给被告人C票面金额0. 4%、0. 5%的介绍费。经查，2018年12月至2020年9月期间，被告人C介绍12家企业采用上述方式从A公司购买增值税专用发票400余份，票面金额合计4500余万元，税额合计 530余万元，C非法获利20余万元。检察机关认为，被告人C违反国家税收征管法规，在无真实货物交易的情况下介绍他人虚开增值税专用发票，虚开税款数额巨大，犯罪事实清楚，证据确实、充分，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。

诉讼过程中，检察机关认为《刑法》第205条第3款已将“介绍他人虚开”确定为可以独立构成虚开增值税专用发票罪的行为类型，本案无须将C与Z作为共同犯罪处理，没有理由将C认定为从犯。团队律师在审判阶段介入本案后，充分分析在案证据，多角度分析介绍行为的作用大小，结合刑法中对于“介绍”行为入罪的体系分析，并提交多份同类案件判例，充分论证本案应当认定C和开票方构成虚开增值税专用发票的共同犯罪，且系从犯。

二、介绍“虚开”判例及“介绍”类犯罪相关规范梳理

为明确介绍“虚开”行为的司法处理规则，探究这类行为是否有认定为从犯的空间，笔者团队针对介绍“虚开”判例及涉及“介绍”类犯罪的相关规范展开了梳理。

（一）涉介绍“虚开”定性的相关判例

1. 否定介绍“虚开”可成立虚开增值税专用发票罪从犯的判例

案例一：被告人马某增与他人介绍李某实际控制的恒德公司、天朗公司，唐某实际控制的巨帆公司、金潮至公司在无真实货物交易的情况下，以支付一定手续费用的方式向北京百合联创商贸有限公司等公司购买增值税专用发票533张，价税合计61304304.78元，税款合计8907462.29元。被告人马某增违法所得10万元。辩护人认为，马某增在共同犯罪中起次要作用，应认定为从犯。一审法院认为，本案是共同犯罪，马某增多次实施介绍他人虚开增值税专用发票的行为，造成国家税收损失，数额达到巨大标准，其行为不符合从犯的构成要件。故对辩护人该辩护意见，不予采纳。二审法院则认为，“根据刑法第二百零五条的规定，介绍他人虚开和为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开均是虚开增值税专用发票的行为，马某增系介绍他人虚开，是实施虚开增值税专用发票犯罪行为的正犯，因此马某增系‘介绍他人虚开’，是直接实施介绍行为的人，属于正犯，不存在认定为从犯的问题……一审法院认定本案属于共同犯罪不当，应予以纠正。”（江苏省宿迁市中级人民法院（2019）13刑终202号刑事裁定书）

案例二：2015年至2016年间，被告人冯某某在明知无真实货物交易的情况下，介绍多家不同公司向其他公司虚开增值税专用发票500余份，价税合计5000余万元，税款合计600余万元，涉案发票均已认证抵扣。辩护人提出被告人冯某某系从犯。一审法院认为，冯某某为他人介绍虚开增值税专用发票，并从中牟利，且《刑法》第205条第3款规定的虚开增值税专用发票已包括介绍他人虚开的行为，被告人冯长瑞的行为不符合从犯的法律规定，依法不能认定为从犯。二审法院进一步指出，“本案中，刘某1、常某、牛某等人电话联系冯某某欲通过其购买增值税发票，冯某某遂联系张某军、王某、“陈姐”等人通过自己或他人的公司在不存在真实货物交易的情况下，以收取开票费的方式向涉案受票公司开具增值税专用发票。冯某某在开票公司收取的开票费基础上加收0.1%至0.2%，并将开具好的增值税专用发票邮寄给受票公司，受票公司将开票费用转账到冯某某实际掌握的银行账户上，冯某某在扣除自己应得的部分后将开票费支付给开票公司。在整个犯罪过程中，冯某某介绍虚开，积极追求犯罪结果，并从中赚取开票费，其行为具有较强的独立性，属于虚开增值税专用发票犯罪行为的正犯，不宜认定为从犯。”（徐州市铜山区人民法院（2020）苏0312刑初316号刑事判决书、江苏省徐州市中级人民法院（2020）苏03刑终262号刑事裁定书）

案例三：韩某军、吴某明、赵某珍以非法牟利为目的，介绍郑某向下游受票单位虚开增值税专用发票，其中韩某军介绍虚开的税款数额巨大，吴某明、赵某珍介绍虚开的税款数额较大。在论及三人是否属于虚开增值税专用发票罪共同犯罪中的从犯时，法院指出，“根据《中华人民共和国刑法》第二百零五条第三款之规定，虚开增值税专用发票是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。在本案中，被告人韩某军、吴某明、赵某珍并非郑某下属人员或所经营公司员工，而是以牟利为目的介绍郑某向下游受票单位虚开增值税专用发票的中间人，三被告人分别对自己介绍虚开增值税专用发票的行为及虚开数额承担相应的责任，独立成罪，故三被告人虽被同案起诉，但与郑某等人不构成共同犯罪，不属于从犯。另，介绍他人虚开行为从实质上讲，在某些情形下有帮助性质，但是法律将其单独列为虚开增值税专用发票罪的行为之一，实施该行为的为该罪正犯。虽然法律规定介绍他人虚开增值税专用发票与为他人虚开增值税专用发票为同一量刑幅度，但被告人韩某军、吴某明、赵某珍作为中间介绍人，较之郑某通过注册公司获取一般纳税人资质并大肆从事虚开增值税专用发票犯罪活动，在犯罪的主观恶性上要小，在量刑时酌情予以考虑，以确保公平公正。”（河北省高级人民法院（2019）冀刑终15号刑事裁定书）

2. 肯定介绍“虚开”可成立虚开增值税专用发票罪从犯的判例

案例四：被告人张某玲介绍他人虚开增值税专用发票60份，虚开税款数额1019994.6元。一审法院认为，张某玲虚开税款数额较大，虽为获取经济利益在共同犯罪中居中介绍，但其仅起到联系的作用，未提供资金走账，起次要作用，是从犯，应当减轻、从轻处罚，最终判处有期徒刑三年，缓刑三年，并处罚金人民币五万元。张某玲以量刑畸重提出上诉，二审法院认为，上诉人张艳玲在犯罪中作用较小，系从犯，应对其减轻处罚，原判从轻处罚不当，依法予以纠正。最终判处其有期徒刑二年，缓刑二年，并处罚金人民币五万元。（宁夏回族自治区吴忠市中级人民法院（2018）宁03刑终127号刑事判决书）

案例五： 2014年10月，吕某明介绍他人在无真实业务往来的情况下，以支付开票费的方式，由祥荣商贸公司为捷禄公司虚开了167份增值税专用发票，价税合计人民币19,333,619.16元，税款2,809,158.19元，捷禄公司已向普陀区国家税务局申报抵扣。一审法院认为，吕某明在共同犯罪中系从犯，依法应当减轻处罚，判处有期徒刑四年九个月，并处罚金人民币十万元。吕某明以量刑畸重上诉，二审法院再次肯定“上诉人吕某明在与捷禄公司共同虚开增值税专用发票犯罪中，系介绍虚开，起次要作用，应认定为从犯，依法可以减轻处罚”，并鉴于其在二审审理期间进一步退赔，弥补了国家税款的全部损失，并缴纳罚金，具有悔罪表现，改判有期徒刑三年，缓刑五年，并处罚金人民币十万元。（上海市第二中级人民法院 （2016）沪02刑终1380号刑事判决书）

案例六：2014年12月至2015年1月间，高某峰介绍他人虚开增值税专用发票价税合计7192604.17元，用于抵扣税款（金额1045079.24元），被告人高建峰从中获利约30000元。2015年6月至2015年12月间，在没有实际交易的情况下，高某峰介绍他人虚开增值税专用发票，价税合计人民币802899.87元，用于抵扣税款（金额116660.67元），从中获利约5000元。在介绍“虚开”过程中，辩护人主张，被告人高某峰仅系介绍他人虚开增值税专用发票，并非本人虚开，亦未直接骗取国家税款，在共同犯罪中起次要或辅助作用，系从犯。法院在论及高某峰在共同犯罪中所起的地位和作用时指出，“本案中高某峰伙同他人共同违反国家税收管理制度，从中具体发挥介绍人、协助资金走账作用，构成共同犯罪。同案犯罪嫌疑人的供述和辩解、银行交易明细、网上银行转账凭证、税务抵扣发票信息共同证实，涉案增值税专用发票购方公司对公账户向销方公司对公账户转账‘价税’款，销方公司扣除‘费用’后将剩余资金通过本公司财务的账户转至高某峰账户，高某峰原款转出至购方负责人账户，实现虚假资金回流，高某峰在其中并无资金截留。购方得以抵扣‘价款’17%的税款，销方获得‘价税’流水的6.2%至6.8%，高某峰仅获得‘价税’流水0.4%至0.6%的‘好处费’。高某峰属于在共同犯罪中起次要或辅助作用。”最终，法院认为，高某峰介绍他人虚开增值税专用发票，虚开的税款数额较大，其行为已构成虚开增值税专用发票罪，系共同犯罪。其在共同犯罪中起次要作用，系从犯，依法应当从轻处罚。判处高某峰有期徒刑三年，缓刑四年，并处罚金人民币50000元。（杭州市下城区人民法院（2020）浙0103刑初245号刑事判决书）

综合以上六个相对有代表性的判例可知，关于介绍“虚开”者主从犯的认定，不同司法机关的态度差异较大。案例一二审法院和案例三相关法院均直接否定介绍“虚开”者与开票方或受票方构成共同犯罪的空间。在此基础上，介绍“虚开”者自然也不可能被认定为虚开增值税专用发票罪的从犯。案例二法院否定介绍“虚开”者属于虚开增值税专用发票罪从犯的理由则是，被告人“积极追求犯罪结果，并从中赚取开票费，其行为具有较强的独立性，属于虚开增值税专用发票犯罪行为的正犯”。换言之，如果介绍“虚开”者并不“积极追求犯罪结果，并从中赚取开票费”，似乎有认定为从犯的空间。案例四至案例六法院均承认介绍“虚开”者可与开票方或受票方成立共同犯罪。其中，案例五二审法院直接认定介绍“虚开”行为在共同犯罪中起次要作用，将行为人认定为从犯。案例四和案例六法院认定介绍“虚开”者构成从犯的标准则有所不同：案例四法院认为行为人在“虚开”共同犯罪中起次要作用的理由是，“其仅起到联系的作用，未提供资金走账”，似乎意味着，若行为人在介绍“虚开”过程中提供资金走账的，主从犯认定结论可能受到影响；案例六法院则在肯定介绍“虚开”者同时发挥介绍人、协助资金走账作用的同时，依旧认定其起次要作用，系从犯，依法应当从轻处罚。

（二）关于“介绍”类犯罪刑法定性的规范梳理

除虚开增值税专用发票罪外，《刑法》分则条文中涵盖“介绍”一词的犯罪，只包括介绍卖淫罪和介绍贿赂罪：

一些司法解释和规范性文件也有论及“介绍”类犯罪的认定问题。本文择取部分，依据罪名分类汇总至下表：

就《刑法》以独立的罪名规制的介绍卖淫罪、介绍贿赂罪而言，通常无须将仅实施“介绍”行为的行为人认定为组织卖淫罪、受贿罪/行贿罪的共犯，再考虑主从犯的辨析。原因在于，刑事立法已根据相关“介绍”行为的不法程度，为介绍卖淫罪、介绍贿赂罪分别配置了轻于组织卖淫罪、受贿罪/行贿罪的法定刑。诚然，介绍卖淫或贿赂的行为，往往会给组织卖淫、受贿/行贿的实施提供便利，根据《刑法》总则的相应规定，将介绍人认定为组织卖淫罪或受贿罪/行贿罪的共犯，是可行的。可是，介绍卖淫或贿赂的行为并非组织卖淫罪、受贿罪/行贿罪的实行行为，实施前述行为者通常被定性为刑法理论中的帮助犯，原则上应认定为从犯。相比结合《刑法》共同犯罪的规定，认定介绍者构成组织卖淫罪、受贿罪/行贿罪，并依据《刑法》第27条从轻、减轻处罚或者免除处罚，直接适用刑事立法规定的介绍卖淫罪、介绍贿赂罪对“介绍”行为人定罪处刑，能够更为精确地评价“介绍”行为的社会危害性，实现罚当其罪。

司法解释及相关规范性文件在论及“介绍”行为的刑法定性时，表述不尽相同。《关于审理掩饰、隐瞒犯罪所得、犯罪所得收益刑事案件适用法律若干问题的解释》和《关于办理妨害国（边）境管理刑事案件应用法律若干问题的解释》分别将介绍买卖犯罪所得及其产生的收益和介绍他人偷越国（边）境的行为分别界定为《刑法》第312条规定的“其他方法”和《刑法》第318条规定的“组织他人偷越国（边）境”，即把“介绍”行为直接明确为《刑法》分则所规定具体犯罪的实行行为（正犯行为），与《刑法》第205条第3款对介绍“虚开”行为性质的界定一致。《昆明会议纪要》与《关于依法惩治拐卖妇女儿童犯罪的意见》明确规定，在买卖毒品与拐卖妇女儿童案件中，居间介绍者原则上认定为相关犯罪的从犯。《关于审理非法制造、买卖、运输枪支、弹药、爆炸物等刑事案件具体应用法律若干问题的解释》只是规定，居间介绍买卖枪支、弹药、爆炸物的，以非法买卖枪支、弹药、爆炸物罪的“共犯”论处，而没有明确将实施上述“介绍”行为者认定为共同犯罪中的从犯；不过，刑法理论与司法实践一般认为，《刑法》与司法解释使用“以……共犯论处”界定的行为，通常只具备促进正犯行为实施的帮助性质，实施前述行为的，原则上即为共同犯罪中的从犯。

三、将“介绍”行为人原则上认定为从犯具备正当性

根据“介绍”类犯罪司法认定的一般规则，结合“介绍”行为的客观危害性，应当认为，将包括介绍“虚开”在内的“介绍”行为原则上认定为共同犯罪中的从犯具备正当性。

以介绍“虚开”行为主从犯的认定为例，尽管《刑法》第205条第3款将“介绍他人虚开”界定为虚开增值税专用发票罪的实行行为（正犯行为），不少学者与司法人员将该款相关规定称为“共犯行为正犯化”，但这并不意味着，“介绍他人虚开”的行为人应一律适用本罪独立定罪处刑。

第一，根据《刑法》第25条第1款，“共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪。”只要介绍“虚开”者与开票方或受票方就虚开增值税专用发票犯罪达成合意，其就有与开票方或受票方成立共同犯罪的空间。在介绍“虚开”者与他人成立共同犯罪的场合，若其对犯罪整体的实施起次要或者辅助作用，就理应认定为共同犯罪中的从犯。直接实施《刑法》分则规定的构成要件行为的实行犯，也完全可能属于共同犯罪中的从犯。例如，在集资诈骗案件中，受组织策划集资诈骗犯罪的首要分子雇佣，直接联系集资参与人的“业务员”，司法机关通常会认定为从犯。这类“业务员”往往直接实施“虚构事实、隐瞒真相”的诈骗行为，系集资诈骗罪的实行犯，但这不会改变其在共同犯罪中起次要或辅助作用的事实。同理，尽管介绍“虚开”属于虚开增值税专用发票罪的实行行为，但事实上，单纯的“介绍”行为不可能造成国家增值税款的损失，只有开票方和受票方经行为人介绍后直接实施“虚开”，国家增值税款才可能蒙受损失。因此，在绝大多数介绍“虚开”的场合，介绍“虚开”人对开票方或受票方具有依附性，只在“虚开”共同犯罪中起次要或辅助作用，应当认定为从犯。

第二，《刑法》第205条第3款将“介绍他人虚开”界定为虚开增值税专用发票罪的实行行为，是特定历史时期的政策要求，同时也确有一定现实意义，但并不意味着，“介绍他人虚开”的行为人都应当作为正犯独立入罪。《刑法》第205条第3款将“介绍他人虚开”这一间接侵害虚开增值税专用发票罪法益的行为纳入“虚开增值税专用发票”的涵盖范围，很大程度上是因为，在我国税制体制改革之初，利用虚开增值税专用发票侵吞巨额国家税款的犯罪活动十分猖獗，有必要对各类“虚开”犯罪严厉打击。随着税收制度的不断完善，虚开增值税专用发票的行为逐年减少，本罪的罪刑适用正趋于宽缓：2011年颁行的《刑法修正案（八）》删除虚开增值税专用发票罪死刑规定、2024年颁行的“两高”《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号）大幅提高本罪“数额较大”、“数额巨大”的认定标准即为佐证。因此，对于单纯在有虚开增值税专用发票意愿的开票人与受票人间牵线搭桥，而未对虚开增值税专用发票犯罪整体起组织策划作用的“介绍虚开”行为，不宜作为正犯独立入罪。在当前，刑事立法将“介绍他人虚开”界定为虚开增值税专用发票罪的实行行为的现实意义在于，在行为人介绍不同的开票人“虚开”的场合，即使各开票人“虚开”增值税专用发票税额未达到虚开增值税专用发票罪入罪标准，司法机关也不会因“共犯从属性原理”的限制，而难以认定介绍者构成犯罪；相反，可以将行为人介绍他人“虚开”增值税专用发票的税额累加计算其涉案数额，将其作为单独犯罪适用虚开增值税专用发票罪定罪处刑。在前述情况下，介绍虚开者的行为已不再依附于开票方和受票方，具有独立的不法性，不宜认定其与各开票人构成共同犯罪、进而区分主从犯。

第三，介绍卖淫罪的法定刑轻于组织卖淫罪，与协助组织卖淫罪基本相当；介绍贿赂罪法定刑为“三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金”，既显著轻于受贿罪，也轻于行贿罪。上述刑罚设置表明，如果刑法分则将介绍他人参与特定不法活动纳入应予独立处罚的犯罪类型，则其刑罚通常会比直接侵害法益的犯罪更为轻缓。《昆明会议纪要》《关于依法惩治拐卖妇女儿童犯罪的意见》《关于审理非法制造、买卖、运输枪支、弹药、爆炸物等刑事案件具体应用法律若干问题的解释》分别将居间介绍买卖毒品、妇女儿童、枪支、弹药、爆炸物的行为人原则上认定为毒品犯罪、拐卖妇女儿童犯罪和非法买卖枪支、弹药、爆炸物犯罪的从犯，也正是考虑到，“介绍”行为实质上只在共同犯罪中起到次要或辅助作用，把行为人认定为主犯有违罪责刑相适应原则。组织卖淫犯罪、贿赂犯罪、毒品犯罪、拐卖妇女儿童犯罪和非法买卖枪支、弹药、爆炸物犯罪都是社会危害相对严重、国家长期重点惩处的犯罪类型。在涉及以上犯罪的案件中实施居间介绍行为的，或由刑事立法设置独立罪名的形式确定其相对轻缓的法定刑，或由司法解释与规范性文件明确认定为共同犯罪中的从犯。这反映了宽严相济刑事政策的应然要求。刑事立法没有设置独立的罪名和相对轻缓的刑罚处罚“介绍他人虚开”的行为，而只是将其界定为虚开增值税专用发票罪的实行行为。在此背景下，如果将大多数明显依附于开票方或受票方的介绍“虚开”人适用虚开增值税专用发票罪独立入罪，而不考量其在犯罪整体中的地位或作用，适用与直接“虚开”者相同的刑罚，有违体系解释的要求。

第四，不宜单纯因介绍“虚开”者“积极追求犯罪结果，并从中赚取开票费”或在“介绍”以外实施协助资金走账等行为，就否定其属于共同犯罪中的从犯。一方面，出于牟利目的介绍“虚开”是介绍“虚开”犯罪的常态，不收取任何费用的无偿介绍行为在实践中相对罕见。介绍“虚开”者牟利与否，与其行为对国家增值税税收利益的威胁并无联系。基于介绍“虚开”者通过犯罪行为牟利的事实，认定介绍“虚开”行为在共同犯罪中所起作用超出“次要或辅助”范畴，需要以虚开增值税专用发票罪独立定罪处刑，属于对从犯范围的不当限缩。另一方面，介绍“虚开”者在介绍行为以外，实施的协助资金走账等行为，通常也不足以改变其属于共同犯罪中从犯的认定。原因在于，除介绍“虚开”者组织策划“虚开”犯罪的整体实施等少数场合，其实施的协助资金走账等同样只是与介绍“虚开”作用相近的、在共同犯罪中起次要或辅助作用的行为，其法益侵害依附于直接实施“虚开”的行为人。整体而言，行为人在共同犯罪中所起的作用仍属于“次要或辅助”范畴，不宜单纯因其额外实施了特定对犯罪有促进作用的行为，就径行认定其独立构成虚开增值税专用发票罪。

基于类似的理由，鉴于介绍买卖犯罪所得及其产生的收益的行为相对直接购买赃物对司法机关追赃秩序的破坏更小、介绍他人偷越国（边）境的行为相对领导、策划、指挥他人偷越国（边）境对国（边）境管理秩序的妨害更小，应当认为，这类“介绍”行为对犯罪整体的实施一般起的是次要或辅助作用。介绍实施以上不法行为的，原则上应认定为共同犯罪中的从犯。

四、反思与展望

为最大程度维护被告人C的权益，笔者团队向法院阐述了“介绍”行为原则上应认定为从犯的上述理论依据，强调被告人C实施介绍“虚开”行为系由开票人Z提议、主要基于维护与受票人业务关系考量、获利相对较少等事实，并提供了将介绍“虚开”行为定性为从犯的相关裁判文书作为参考。最终，法院采纳了团队的辩护意见，将C认定为从犯，予以减轻处罚。

本案的刑事辩护取得了相对良好的效果。不过，不可否认的是，对于“介绍”类犯罪应如何区分主从犯，司法实践仍有较大分歧，部分司法机关基于自身对《刑法》或司法解释等规范性文件的理解而对此类犯罪适用重刑的情况客观存在。为进一步贯彻罪责刑相适应原则与宽严相济的刑事政策，实现“介绍”类犯罪罚当其罪，最高司法机关或可进一步明确“介绍”类犯罪的处理规则。